Dado que abril es el mes en que las personas físicas presentan su declaración anual, resulta pertinente retomar este análisis, y enfocarse en la perspectiva del trabajador, para identificar si debe o no presentar su declaración anual.
Antecedentes
Uno de los grandes retos a los que se han enfrentado las empresas durante 2021 ha sido la implementación de la reforma laboral, fiscal y de seguridad social, en materia de subcontratación, la cual ha implicado la adopción de nuevas reglas de negocio, de la carga administrativa de una serie de nuevas obligaciones formales y, en algunos casos, la reubicación de personal hacia otras empresas.
Dicha reubicación de personal se ha dado de diversas maneras: Algunas empresas realizaron una sustitución patronal, otros transfirieron a sus trabajadores con reconocimiento de sus derechos adquiridos, y algunos otros reiniciaron relaciones laborales recontratando a los empleados en las empresas procedentes.
Cualquiera de las acciones antes señaladas implica que los trabajadores tengan más de un patrón durante el ejercicio 2021, y esa situación ha generado la duda sobre la manera en la que debe manejarse el cálculo del Impuesto Sobre la Renta (ISR) anual de estos trabajadores y, en su caso, la correspondiente presentación de su declaración anual del ejercicio 2021 en abril de 2022.
En diciembre de 2021, en la época del pago del aguinaldo, es tradicionalmente el momento preferido por los patrones para efectuar el cálculo de su ajuste anual de impuesto, puesto que se suaviza el impacto que un saldo a cargo del trabajador puede tener en su flujo. Este cálculo anual, si bien es obligación de patrón efectuarlo, existen ciertas excepciones contempladas en el Artículo 97 de la Ley del ISR, así como ciertos supuestos en los que el trabajador está obligado a presentar su declaración anual.
Excepciones para el patrón
Para lograr definir con precisión cómo debe manejarse esta situación es necesario iniciar el análisis desde la óptica del patrón. En este sentido, el Artículo 97 de la Ley del ISR establece, como obligación patronal, realizar el cálculo del impuesto anual de los trabajadores. Esto se le llama coloquialmente “ajuste anual”.
La misma disposición enlista tres supuestos en los que el patrón no hará el cálculo anual, siendo estos aquellos en que el trabajador:
- Haya iniciado la prestación de servicios con posterioridad al 1 de enero del año de que se trate o hayan dejado de prestar servicios al retenedor antes del 1 de diciembre del año por el que se efectúe el cálculo.
- Haya obtenido ingresos anuales por salarios y asimilados que excedan de $400,000.
- Comunique por escrito al retenedor que presentarán declaración anual.
De estos tres supuestos, los dos últimos son casos particulares de cada trabajador y no se abordan en este análisis, pero es el primero (la fecha de inicio de la relación laboral) el que aplicaría de forma generalizado a estos casos de reubicación o transferencia de trabajadores, y es el que se procede a analizar.
Para el caso de los últimos dos supuestos (casos particulares) resulta evidente que, si el trabajador supera el monto de ingresos indicados, o si comunica al patrón su intención de presentar declaración anual, el patrón no efectuará el cálculo del ajuste anual del ISR. Se procede, entonces, con el análisis del primer supuesto, el que tiene que ver con la fecha de inicio de la relación laboral.
Sustitución patronal
El supuesto en cuestión establece que el patrón no hará el cálculo anual cuando el trabajador hubiera iniciado la prestación de servicios con posterioridad al 1 de enero. El caso se presta a debate pues se pudiera pensar que, en los casos en que se efectuó una sustitución patronal, el trabajador realmente no inició la prestación de servicios con posterioridad al 1 de enero, sino que este ya venía laborando, que se suscitó una sustitución, pero al mantenerse sus derechos y su antigüedad, el trabajador no se ubica en este supuesto. Esto llevaría a concluir que el patrón sí debe efectuar el cálculo del ajuste anual al trabajador; sin embargo, antes de arribar a esta conclusión es necesario considerar los puntos que a continuación se exponen.
Si bien este planteamiento puede tener cierta lógica, al tratarse de una obligación para el patrón, debe analizarse bajo la óptica de éste, y no del trabajador. Esto significa que es el patrón quien debe definir si la relación con el trabajador inició con posterioridad al 1 de enero. En este sentido, se tiene que, en el caso de una sustitución patronal, lo que ha sucedido es precisamente eso: Una sustitución de un patrón; es decir, al 1 de enero de 2021 el trabajador tenía un patrón, y al final del año el trabajador tiene otro patrón distinto (aun cuando la transición se hubiera dado a través de una sustitución patronal y los derechos laborales se conserven). En este caso, entonces, la relación con el nuevo patrón comenzó ya iniciado el año.
En este orden de ideas, se tiene que el actual patrón tiene trabajadores que no iniciaron la prestación de servicios desde el 1 de enero, ubicándose, en consecuencia, en el primer supuesto de excepción para realizar el ajuste anual que marca el Artículo 97 de la Ley del ISR, llevando a concluir que el patrón no deberá efectuar el cálculo del ajuste anual.
Transferencia de trabajadores
Para el caso de las otras modalidades de transferencia de trabajadores que no se hubieran hecho a través de una sustitución patronal, resulta más claro que la relación laboral inició después del 1 de enero de 2021, por lo que los patrones se ubican en el supuesto de excepción, y no efectuarán el cálculo del ajuste anual.
Problemática práctica para calcular el ajuste
Aun cuando hubiera patrones que hubieran decidido realizar el cálculo del ajuste anual, se enfrentaron a la problemática material de ejecutar el cálculo, pues para ello se requiere que el sistema de nóminas tenga la información de los ingresos de todo el ejercicio, lo cual no sucede dado que la relación laboral inició ya avanzado el año, y generalmente los sistemas de nómina no aceptarán la carga de información previa al inicio de la relación laboral. Esto es: La nómina del inicio del año está contenida en el sistema de nóminas del patrón anterior, y los datos de la nómina del resto del año están en el sistema de nóminas del patrón actual. Esto complica la ejecución de un cálculo y dependerá de las capacidades del sistema, o bien, del personal de apoyo de informática, el hacer un vaciado de datos ya sea interno o externo, para estar en condiciones de procesar los datos.
Quien decidió realizar esta tarea pudo apoyarse en un cálculo externo, por fuera del sistema de nómina, para después encontrar la manera de introducir esos cálculos al sistema para que los recibos de nómina puedan ser timbrados. Esta tarea sería de alta complejidad y requeriría de alteraciones al sistema y sus bases de datos. La otra posibilidad, como se indica, era hacer una importación de datos al sistema actual, pero esto pudo haber alterado los acumulados de cálculo de las retenciones mensuales, con efectos potencialmente desconocidos en términos de funcionamiento de sistemas.
Obligación del trabajador
Habiendo analizado la obligación desde la óptica del patrón, concluyendo que este no tiene la obligación (ni prácticamente los medios) de hacer el cálculo del ajuste anual del ISR a los trabajadores, se procede analizar si el trabajador tiene la obligación de elaborar y presentar su propia declaración.
Para esto es necesario atender a lo establecido en el Artículo 98 de la Ley del ISR que establece, en el inciso c) de su fracción III, que quienes perciben ingresos por salarios o asimilados están obligados a presentar su declaración anual, entre varios supuestos, “cuando se hubiesen prestado servicios a dos o más empleadores en forma simultánea”.
El concepto que genera gran confusión en este supuesto es la porción que señala “en forma simultánea”. Este concepto ha sido interpretado en dos formas: Una, restrictiva, que se refiere únicamente a cuando en un mismo momento en el tiempo se prestan servicios a más de un empleador, y la otra interpretación, más amplia, no sólo se refiere a eso, sino también a que en el mismo ejercicio se hubieran prestado servicios a más de un patrón, aunque esa prestación no se haya dado en el mismo momento en el tiempo; es decir, basta con que se trate de más de un patrón durante el mismo ejercicio.
La interpretación restrictiva llevaría a concluir que sólo cuando la prestación de servicios sea al mismo tiempo a más de un patrón, es que el trabajador tiene obligación de presentar declaración anual, lo que implicaría que, en los casos referidos en este estudio (transferencia de trabajadores) no se caiga en el supuesto porque la prestación no fue en el mismo momento en tiempo sino en períodos distintos y, por ende, el trabajador no estaría obligado a presentar la declaración anual.
Por su parte, la interpretación amplia lleva a concluir que, al tratarse de la prestación de servicios a más de un patrón durante un mismo ejercicio, aunque no se hubieran prestado al mismo tiempo, le genera al trabajador la obligación de presentar su declaración anual.
Es la interpretación amplia la que tiene coherencia con la exclusión de la obligación patronal de efectuar el cálculo anual del ISR, prevista en el Artículo 97 analizado en apartados anteriores. En este orden de ideas, el patrón quedaría relevado de hacer el cálculo anual, y el trabajador quedaría obligado a presentar su declaración.
Con la interpretación restrictiva, el patrón queda liberado de realizar el cálculo anual, pero el trabajador no quedaría obligado a presentar su declaración anual.
Otros casos de presentación de declaración anual
No se debe perder de vista que existen casos, como ya se mencionaron anteriormente, en los que el trabajador debe, o puede, presentar su declaración anual que son adicionales a la situación aquí analizada. Estos están previstos en el Artículo 98 de la Ley del ISR, en su fracción III, que prevé los siguientes casos:
- Cuando además obtengan ingresos acumulables distintos a salarios y asimilados.
- Cuando se hubiera comunicado por escrito al retenedor que se presentará declaración anual
- Cuando dejen de prestar servicios antes del 31 de diciembre del año de que se trate
- Cuando obtengan ingresos por salarios o asimilados de fuente de riqueza ubicada en el extranjero o provenientes de personas no obligadas a efectuar las retenciones.
- Cuando obtengan ingresos anuales por los conceptos a que se refiere este Capítulo que excedan de $400,000
Conclusiones
Como puede apreciarse, es clara la exclusión que tiene el patrón de realizar el cálculo anual de los trabajadores que fueron transferidos mediante cualquier mecanismo o vía, y que, por esa razón, no tienen completo el año de servicios. Es viable, entonces, concluir que el patrón está eximido de efectuar el cálculo anual a sus trabajadores.
En cuanto a la obligación que los trabajadores pueden tener de presentar su declaración anual, la legislación da pie a dos interpretaciones con resultados opuestos: Por una parte es posible argumentar que no se tiene la obligación de presentar la declaración porque la prestación de servicios a más de un patrón no se hizo de manera simultánea y, por otra, se puede concluir que basta con que la prestación se haya hecho a dos patrones durante el ejercicio, aunque esto no haya ocurrido en el mismo momento.
La segunda interpretación tiene más armonía con la mecánica de declaración y pago de impuestos.
Para patrones que por decisión propia quisieron realizar el cálculo anual de sus trabajadores, se enfrentaron al problema material de que en el sistema de nóminas no se tendría la información necesaria para realizar esta tarea, por lo que debían encontrar mecanismos alternos para ello, tarea con cierto grado de complejidad y riesgo en el funcionamiento de los sistemas computacionales.
Comentarios finales
Para el caso en que los trabajadores queden obligados a presentar su declaración anual, será conveniente establecer los medios de comunicación adecuados para orientarlos y, de ser posible, brindarles facilidades para que reciban el apoyo necesario para cumplir con esta tarea que, para el común de las personas, puede resultar compleja.
Asimismo, se debe evaluar la necesidad que cada trabajador pueda tener de obtener su firma electrónica, a fines de estar en condiciones de presentar su declaración anual del año 2021 en abril de 2022, pues esto implica conseguir una cita para acudir a las oficinas de la autoridad, y es sabido que esto puede ser una tarea compleja.
En todo caso, mantener una vía clara de comunicación y herramientas claras de información y orientación con los trabajadores, será una tarea primordial para que, durante abril de 2022, puedan preparase y cumplir con las obligaciones que se tengan.